Cálculo da repetição de indébito de Imposto de Renda cobrado sobre contribuição para a Previdência Privada–Liquidação de Sentença

Estudando as isenções tributárias encontri um acórdão sobre a forma de cálculo do valor a ser restituído para os casos de tributação indevida sobre parcelas mensais de complementação de aposentadoria.

É de conhecimento que pagamos mensalmente uma mensalidade para os planos de previdência privada, o qual incide imposto de renda. No momento em que nos aposentamos, a previdência privada inicia a nos devolver o dinheiro vertido durante o período da contratação.

O direito tributário veta nova cobrança de tributo sobre parcela já tributada, é o chamado princípio do non bis in idem em matéria tributária (é proibido cobrar duas vezes o mesmo imposto sobre o mesmo fato gerador). Desta forma, quando a previdência privada está efetuando o pagamento da aposentadoria privada, ela está devolvendo valores já tributados ná época em que ocorreu o pagamento da mensalidade.

No entanto, no valor que a empresa de previdência privada paga ao aposentado, a incidência do IR não deve incidir sobre sua totalidade. A forma que devem ser feitos os cálculos restou plenamente explicitada no Agravo de Instrumento 2009.04.00.007746-2, da Primeira Turma do TRF4, Relator Vilson Darós, D.E. 16/06/2009:

RELATÓRIO

Cuida-se de agravo de instrumento interposto da decisão do juízo a quo que, em execução de sentença, liquidou o título executivo em relação aos exequentes EDIALEDA LUCIA PILATI, NILZA PACHECO, MÁRIO DA ROCHA SALDANHA e LUIZ WALDIR KNAPIK, para determinar que 12,96%, 14,94%, 14,58% e 17,07% de suas respectivas complementações de aposentadoria fiquem isentas de incidência do imposto de renda da pessoa física.

A decisão combatida foi colocada nas seguintes letras:

"Trata-se de liquidação por artigos formulada por Edialeda Lucia Pilati, Nilza Pacheco, Mario da Rocha Saldanha e Luiz Waldir Knapik em face da União Federal visando a que se liquide a sentença proferida na fase de conhecimento como resultando, para os requerentes, na isenção de, respectivamente, 25,92%, 29,89%, 29,16% e 34,14% dos valores recebidos a título de complementação de aposentadoria paga pela FUNCEF.

Narraram os liquidantes que, segundo as informações da FUNCEF, os autores teriam permanecido no sistema de previdência privada por, respectivamente, 324, 281, 288 e 246 meses, tendo contribuído no regime de incidência de imposto de renda sobre os valores vertidos a esse sistema por 84 meses. Em razão disso, teriam direito à isenção proporcional a esse período de contribuição, do que resultaria nos índices defendidos.

Citada, a União contestou o pedido (fls.542/577) defendendo que o motivo da divergência reside no fato de que os autores dividiram o número de meses de contribuição durante a vigência da Lei nº 7713/88, pelo número de meses de contribuição ao fundo, sem descontar a contribuição do empregador ao fundo.

Em impugnação (fls.580/584), os liquidantes sustentaram que o critério correto a ser considerado para a liquidação do julgado é o temporal, ou seja, deve se considerar tão somente o período de vigência da Lei nº 7.713/88, que foi de 84 meses, sendo este o período a ser levado em conta para aferição da isenção proporcional.

Vieram conclusos.

É o breve relato. Decido.

FUNDAMENTOS DA DECISÃO

A liquidação por artigos se destina a esclarecer os limites do comando sentencial proferido na fase de conhecimento, especificamente por inexistir, quando da prolação, elementos fáticos suficientes para o perfeito delineamento do direito postulado.

No caso dos autos, do que se pode extrair de útil à execução, tem-se (fls.191):

(...) O que tem de ocorrer, no caso, no resgate ou no recebimento dos benefícios, a tributação não poderá incidir sobre valores correspondentes, pro rata, às contribuições efetivadas na vigência da Lei 7.713/88, com relação às quais já foi recolhido o imposto de renda, sob pena de configurar-se bis in idem.

Deste modo, exclui-se da incidência do Imposto sobre a Renda na fonte e na declaração de rendimentos, de forma proporcional, o valor recebido a título de benefício, cujo ônus tenha sido de pessoa física, referentes ao seu plano de previdência, na exata medida que corresponder às parcelas de contribuições efetuadas no período de 01.01.1989 a 31.12.1995.

Presentes as considerações supra, e de acordo com os documentos acostados aos autos, os autores incluem-se na última hipótese. Portanto, é devida a isenção parcial postulada no período de vigência da Lei 7.713/88. (...)

Em razão disso, não podendo o juízo se desviar do conteúdo da coisa julgada, as alegações da ré devem ser rejeitadas. Resta, pois, aferir o quantum do benefício seria atingido por essa "redução da base de cálculo".

A esse respeito, defendem os liquidantes que 25,92%, 29,89%, 29,16% e 34,14% da complementação paga a eles, respectivamente, seria isenta, equivalente à razão entre o número de meses de contribuição e o número de meses em que houve a incidência do IR inclusive sobre o valor da contribuição.

Sendo impossível aferir com segurança o efetivo resultado das contribuições havidas durante a vigência da Lei n.º 7.713/1988, dado que circunstâncias de ordem econômica, atuarial e administrativa podem ter influenciado positiva ou negativamente no resultado referente ao montante total no momento de início do gozo de benefício, a aproximação sugerida é o que mais reflete o conteúdo do título. Equivoca-se, apenas, quanto ao peso que as contribuições dos autores têm sobre o benefício. Na realidade, a parte liquidante simplesmente ignorou que a complementação não é resultado exclusivo de suas contribuições. Ocorre que, segundo o plano de custeio do sistema de previdência privada em questão, há a participação do empregador na formação do fundo, participação essa que, segundo o item 14.9 do regulamento (fl. 58) ficaria em torno de 50% do custeio, com ajustes no caso de excessos.

Nesse contexto e à míngua de prova de que os liquidantes suportaram índices superiores a essa média presuntiva na fase de custeio, é de se considerar que o peso de suas contribuições - sobre as quais incidiu o IR e, pois, a partir das quais emergiria complementação a ser excluída da base de cálculo nos termos do título executivo - é de metade do total, de modo que somente 12,96%, 14,94%, 14,58% e 17,07% do total das complementações podem ser reconhecidos como parte isenta de incidência do imposto de renda.

Atente-se que as contribuições do empregador, embora relevantes para a liquidação do julgado, além de terem passado ao largo da incidência do IR quando da vigência da Lei n.º 7.713/1988, não foram objeto de questionamento nos autos, não podendo este juízo ampliar o comando sentencial para garantir também à parcela de complementação delas decorrente a isenção perseguida.

Remato destacando que não há, neste momento processual, qualquer discussão a respeito de honorários advocatícios, uma vez que não houve qualquer provocação a esse respeito.

DISPOSITIVO

Ante o exposto, liquido o título executivo em relação aos exeqüentes Edialeda Lucia Pilati, Nilza Pacheco, Maria da Rocha Saldanha e Luiz Waldir Knapik para determinar que 12,96%, 14,94%, 14,58% e 17,07% de suas respectivas complementações de aposentadoria fiquem isentas de incidência do imposto de renda da pessoa física.

Sem honorários ou custas diante na nova sistemática de execução instituída pela Lei n.º 11.232/2005, que inseriu a liquidação, inclusive por artigos, como mero desenrolar da fase de conhecimento.

Atente-se que a presente decisão, na forma do art. 475-H do CPC, é questionável somente por agravo de instrumento."

Nas razões de recorrer, os agravantes sustentam que a decisão transitada em julgado reconheceu o direito à isenção proporcional do imposto de renda, como postulado na inicial. Afirmam que o percentual postulado - 25,92% (Edialeda), 29,89% (Nilza), 29,16 (Mario) e 34,14 Luiz) - seguiu o determinado no acórdão, devendo ser reconhecida a isenção proporcional do imposto de renda, considerando o período de vigência da Lei nº 7.713 - de 01.01.89 a 31.12.95. Dizem que EDIALEDA LUCIA PILATI contribuiu durante 324 meses, ou seja, entre a data da associação (01/1979) e a data da aposentadoria (01/2006) e que o período de isenção (de 01/01/1989 a 31/12/1995) é de 84 meses, portanto, a isenção proporcional, reconhecida na sentença, equivale a 25,92% do valor do benefício mensal percebido pela autora, inclusive quanto aos valores já recebidos; que NILZA PACHECO contribuiu durante 281 meses, ou seja, entre a data da associação (03/1978) e a data da aposentadoria (07/2001) e que o período de isenção (de 01/01/1989 a 31/12/1995) é de 84 meses, portanto, a isenção proporcional reconhecida na sentença, equivale a 29,89% do valor do benefício mensal percebido pela autora, inclusive quantos aos valores já recebidos; que MARIO DA ROCHA SALDANHA contribuiu durante 288 meses, ou seja, entre a data da associação (09/1978) e a data da aposentadoria (08/2002) e que o período de isenção (de 01/01/1989 a 31/12/1995) é de 84 meses, portanto, a isenção proporcional reconhecida na sentença, equivale a 29,16% do valor do benefício mensal percebido pelo autor, inclusive quantos aos valores já recebidos, e que LUIZ WALDIR KNAPIYK contribuiu durante 246 meses, ou seja, entre a data da associação (18/1977) e a data da aposentadoria (01/1988) e que o período de isenção (de 01/01/1989 a 31/12/1995) é de 84 meses, portanto, a isenção proporcional reconhecida na sentença, equivale a 34,14% do valor do benefício mensal percebido pelo autor, inclusive quantos aos valores recebidos. Afirmam que o percentual definido pelo juízo a quo fundou-se na idéia de que, no custeio do sistema de previdência privada em questão, há participação do empregador na formação do fundo, numa proporção de 50% do custeio. Asseveram, no entanto, que, mesmo que 50% do custeio advenham de contribuições do empregador, a verdade é que o acórdão transitado em julgado não estabeleceu esse critério para determinação da isenção proporcional, mas, sim, o critério temporal relativo ao período de vigência da Lei nº 7.713/88.

Não pleiteou a concessão do efeito suspensivo.

Intimada, a parte agravada apresentou contraminuta. (fls. 21/23)

É o relatório.

VOTO

Trata-se de definir os critérios de liquidação de sentença transitada em julgado e que visa apurar o valor a ser devolvido aos autores relativo ao Imposto de Renda indevidamente retido quando do pagamento do beneficio complementar da aposentadoria, na vigência da Lei nº 9.250, de 1995, já que as contribuições vertidas ao fundo já haviam sofrido desconto por força da Lei 7.713, de 1988.

Os fundos de pensão são custeados não apenas pelas contribuições dos participantes, mas também pelos recursos dos empregadores e pelos rendimentos gerados por ambas as parcelas. Deste modo, é necessário determinar o quantum das contribuições recolhidas pelo participante no período de vigência da Lei nº 7.713/1988, para abatê-lo das parcelas de complementação de aposentadoria, provenientes do fundo, pagas na vigência da Lei nº 9.250/1995, determinando-se a base de cálculo do imposto de renda, de modo a evitar que incida sobre parcelas já tributadas.

As contribuições vertidas pelo beneficiário ao fundo de previdência privada, na vigência da Lei nº 7.713/1988, são apuradas buscando-se esta informação nos contracheques ou outro meio de prova. Cada uma das contribuições, desde que vertidas ao fundo, deve ser corrigida pelos índices OTN, BTN, INPC, com os expurgos previstos nas súmulas 32 e 37 do TRF da 4ª Região, até a data em que realizada a dedução das contribuições da base de cálculo do imposto de renda, por ocasião do pagamento das parcelas da aposentadoria complementar. Este montante, correspondente ao valor total das contribuições vertidas pelo beneficiário ao fundo de previdência privada, constituiu, na época, rendimento tributável e, por conseqüência, já sofreu incidência de imposto de renda durante o período de contribuição.

Assim, o montante das contribuições vertidas pelo beneficiário ao fundo de previdência privada apurado deve ser deduzido das parcelas de complementação de aposentadoria (que são base de cálculo do imposto de renda), a serem pagas na vigência da Lei nº 9.250/1995, a fim de evitar-se que o tributo incida sobre parcelas já tributadas.

Se o beneficiário já está aposentado e recebeu parcelas de complementação de aposentadoria na vigência da Lei nº 9.250/1995, já ocorreu o bis in idem do imposto de renda e, em conseqüência, há direito à restituição do tributo pago pela segunda vez sobre a mesma base de cálculo. Apura-se o indébito deduzindo-se o valor das contribuições vertidas (já tributadas), atualizadas segundo os critérios acima, do valor correspondente às parcelas de complementação de aposentadoria (base de cálculo do imposto de renda), até que se esgote o crédito de contribuições. Todo o imposto de renda que foi retido na fonte sobre tais parcelas, que não deveriam ser alcançadas por nova tributação, corresponde ao valor a restituir.

Por fim, quanto ao procedimento a ser utilizado para a apuração do valor a ser restituído, tenho por adotar a sistemática proposta pelo eminente Desembargador Federal Antonio Albino Ramos de Oliveira no voto proferido por ocasião do julgamento da AC nº 2006.72.00.008608-0 e acolhido pela Primeira Seção desta Corte nos seguintes termos:

"(...)

O valor correspondente às contribuições vertidas pela parte autora, no período entre 1989 e 1995 (ou até a data da sua aposentadoria se ocorrida em momento anterior), devidamente atualizado, constitui-se no crédito a ser deduzido, que chamaremos, para facilitar a exposição, de "crédito de contribuições". Assim, este crédito deve ser deduzido do montante correspondente às parcelas de benefício de aposentadoria complementar pretéritas para, então, calcular-se o valor do IR sobre o restante, que é a correta base de cálculo do tributo.

Cabe, no entanto, notar que devem ser observados os rendimentos auferidos em cada ano-base. Explico. Se o crédito de contribuições a ser deduzido for superior ao valor de complementação de aposentadoria percebido no primeiro ano-base a ser considerado, o saldo de crédito deve ser utilizado em relação ao ano-competência seguinte e, assim, sucessivamente, até esgotá-lo.

Por exemplo: suponha-se que o crédito relativo às contribuições vertidas entre 1989 e 1995, corresponda a R$ 150.000,00, e que o beneficiário aposentou-se em 1º de janeiro de 1996, iniciando, assim, a percepção da aposentadoria complementar. Suponha-se, também, que o valor total do benefício suplementar, recebido naquele ano, seja de R$ 50.000,00. Assim, este último valor deve ser totalmente deduzido. Então, o imposto devido naquele ano é zero. Logo, o valor de IR que foi efetivamente descontado da aposentadoria complementar, no ano de 1996, deve ser integralmente restituído. Resta, ainda, um crédito de R$ 100.000,00.

No ano seguinte, repete-se a operação. Suponha-se que os rendimentos auferidos em 1997 correspondam a R$ 50.000,00. Este valor deve ser totalmente deduzido, o imposto devido será zero, e, por conseqüência, o IR efetivamente descontado da aposentadoria complementar, no ano de 1997, deve ser integralmente restituído. Resta, ainda, um crédito de R$ 50.000,00.

A operação deve ser repetida sucessivamente, até o esgotamento do crédito. Na hipótese de, após restituídos todos os valores pretéritos, ainda restar crédito, a dedução do saldo pode ser efetuada diretamente nas prestações mensais do benefício. Logo, a) o beneficiário não pagará IR, até o esgotamento do saldo a ser deduzido; e b) o que tiver sido pago será objeto de repetição.

Examinemos, agora, como eqüacionar a situação quando, no curso da lide, houve depósito do IR incidente sob benefício. Voltemos ao exemplo já dado. O "crédito de contribuições" original era de R$ 150.000,00. A aposentadoria ocorreu em 1999 e a ação foi proposta em 2004. Em janeiro/2004 começaram a ser feitos os depósitos. Nessa data, após deduzidas as restituições relativas aos exercícios de 1999, 2000, 2001, 2002 e 2003, ainda restavam R$50.000,00 de "créditos de contribuições". No exercício de 2004 e seguinte os pagamentos do benefício complementar corresponderiam a reembolso desse crédito, até seu esgotamento; assim, os depósitos deverão ser liberados ao beneficiário, até esse limite. Esgotado ele, e remanescendo depósitos, deverão ser convertidos em renda da União.

(...)"

Cabe, ainda, explicitar que, no exemplo, foram utilizados valores históricos e aleatórios (sem atualização monetária) para facilitar a compreensão. Contudo, no caso concreto, todos os valores (crédito a deduzir, base de cálculo e valores a restituir) devem ser corrigidos, desde cada incidência de imposto de renda, até a operacionalização da dedução descrita acima e, obviamente, até a efetiva restituição. Com relação às contribuições e aos benefícios que formarão as bases de cálculo do tributo, a correção far-se-á pela OTN, BTN, INPC, com os expurgos previstos nas súmulas 32 e 37 do TRF da 4ª Região. No que tange a eventual imposto de renda a ser restituído, a atualização dar-se-á pela SELIC.

Deve-se, por fim, registrar que, se houver parcelas cujo direito à restituição encontra-se precluso, deve ser abatido do "crédito de contribuições" o valor que seria deduzido naquelas competências, mas nada será restituído, caso tenha sido reconhecida a ocorrência da prescrição das mesmas.

No presente caso, com razão o juiz monocrático ao reduzir pela metade o percentual de isenção de imposto de renda das complementações de aposentadoria. Isso porque os exequentes, ao realizarem os cálculos não levaram em conta o fato de que apenas as contribuições suportadas por eles deveriam ser excluídas da incidência do imposto de renda.

Conforme alegado pela União, e não confrontado pelos agravantes, metade de cada contribuição era custeada pelo empregador. Assim, somente a metade das contribuições vertidas durante a vigência da Lei nº 7.713/88 deve ser deduzida da base de cálculo do imposto de renda.

Isso posto, nos termos da presente fundamentação, voto por negar provimento ao agravo de instrumento.

É o voto.